Świąteczne wydatki na rzecz pracowników w ujęciu podatkowym i bilansowym, Rachunkowość Finanse ...
[ Pobierz całość w formacie PDF ]
ŚwiĄteczne wydatki na rzecz pracowników w ujĘciu podatkowym i bilansowym
ZbliŜający się okres świąteczny stanowi dla pracodawców okazję do obdarowywania swoich pracowników (obecnych,
a takŜe byłych) podarunkami. Świadczenia te mogą przyjmować róŜne formy, począwszy od tradycyjnych paczek
mikołajkowych poprzez bony towarowe, talony, karty z limitem płatniczym, na dodatkowych świadczeniach pienięŜnych
kończąc.
1.1.
Źródła finansowania świadczeń
Kiedy świadczenia świąteczne na rzecz pracowników moŜna finansować środkami ZFŚS?
Świadczenia świąteczne najczęściej finansowane są właśnie ze środków zakładowego funduszu świadczeń socjalnych.
Nie dotyczy to jednak wszystkich przypadków. NaleŜy pamiętać, Ŝe ZFŚS moŜe być przeznaczany bowiem jedynie na
finansowanie działalności socjalnej organizowanej na rzecz osób uprawnionych do korzystania z funduszu. Zatem ze
środków ZFŚS mogą być sfinansowane tylko te świadczenia, które mieszczą się w definicji działalności socjalnej
pracodawcy, o której mowa w art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych
(Dz. U. z 1996 r. nr 70, poz. 335 ze zm.), tj. m.in. udzielanie pomocy materialnej - rzeczowej lub finansowej.
Do korzystania ze świadczeń finansowanych z ZFŚS uprawnieni są pracownicy i członkowie ich rodzin oraz emeryci lub
renciści - byli pracownicy i ich rodziny. Inne osoby pracodawca moŜe upowaŜnić do korzystania ze świadczeń
finansowanych z funduszu, wprowadzając odpowiednie zapisy do regulaminu określającego zasady i warunki
przyznawania tych świadczeń.
Co istotne, przyznawanie ulgowych usług i świadczeń powinno być uzaleŜnione od sytuacji Ŝyciowej, rodzinnej
i materialnej osób uprawnionych do korzystania z funduszu. Tak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy o ZFŚS.
JeŜeli powyŜsze warunki nie są spełnione, wówczas pracodawca powinien świąteczne świadczenia sfinansować ze
środków obrotowych.
Dodatkowo naleŜy zauwaŜyć, Ŝe finansowanie świadczeń "świątecznych" środkami ZFŚS jest najkorzystniejsze równieŜ
pod względem obciąŜeń podatkowych i ZUS, co przedstawiamy w dalszej części opracowania.
Czy świąteczne wydatki sfinansowane środkami obrotowymi stanowią zawsze koszty uzyskania przychodów?
JeŜeli wydatki pracodawcy zostaną uznane za działalność socjalną, to nie będzie moŜliwości zaliczenia ich do kosztów
uzyskania przychodów. Wynika to bezpośrednio z art. 23 ust. 1 pkt 42 ustawy o PDOF oraz art. 16 ust. 1 pkt 45 ustawy
o PDOP. Kosztem podatkowym jest bowiem jedynie wartość odpisu na ZFŚS, przekazana na wyodrębniony rachunek
bankowy funduszu.
JeŜeli zatem pracodawca przyzna bony towarowe, paczki świąteczne czy inne świadczenia na rzecz pracowników po
uwzględnieniu ich sytuacji Ŝyciowej, rodzinnej i materialnej, to takich wydatków nie zaliczy do kosztów uzyskania
przychodów, gdyŜ jest to działalność socjalna.
JeŜeli natomiast bony i paczki świąteczne, a takŜe inne świadczenia na rzecz pracowników zostaną przekazane w równej
wysokości, czyli bez uwzględnienia kryterium socjalnego, a ich zakup nie zostanie sfinansowany ze środków ZFŚS, lecz
ze środków obrotowych jednostki, to nie ma przeszkód, aby takie wydatki zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.
1.2.
Przychód pracownika z tytułu otrzymanych świadczeń (paczek, bonów, zapomóg)
Kiedy świadczenia na rzecz pracowników mogą korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego?
Począwszy od 22 sierpnia 2009 r., zmianie uległa treść art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy o PDOF, na podstawie którego wolna
od podatku jest wartość otrzymanych przez pracownika w związku z finansowaniem działalności socjalnej, o której
mowa w przepisach o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych, rzeczowych świadczeń oraz otrzymanych przez niego
w tym zakresie świadczeń pienięŜnych, sfinansowanych w całości ze środków zakładowego funduszu świadczeń
socjalnych lub funduszy związków zawodowych, łącznie do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty
380 zł. Rzeczowymi świadczeniami nie są bony, talony i inne znaki, uprawniające do ich wymiany na towary lub usługi.
Zatem wraz ze zmianą przepisu, rozszerzeniu uległ katalog świadczeń zwolnionych od podatku dochodowego. Obecnie
zwolnione z podatku dochodowego mogą być sfinansowane z ZFŚS lub funduszy związków zawodowych zarówno
świadczenia rzeczowe, jak teŜ pienięŜne do kwoty 380 zł w roku podatkowym. Tak teŜ przepis ten interpretuje
Ministerstwo Finansów, które w odpowiedzi na pytanie naszego Wydawnictwa wyjaśniło:
"(...) ze zwolnienia w granicach jednego łącznego limitu 380 zł w skali roku podatkowego korzystają zarówno
świadczenia rzeczowe, jak i pienięŜne. (...)"
Dodajmy, Ŝe bez względu na to, ilu osobom w rodzinie pracownika jest przekazywane świadczenie rzeczowe, kaŜdemu
pracownikowi przysługuje jeden limit w kwocie 380 zł. Oznacza to, Ŝe limit ten obejmuje zarówno wartość świadczeń
rzeczowych (a takŜe pienięŜnych) przekazanych pracownikowi, jak i wartość świadczeń otrzymanych przez dzieci lub
małŜonka pracownika.
WAśNE: Gdyby pracodawca sfinansował świadczenie (np. paczki) tylko w części z funduszu, to podlegałoby ono
w całości opodatkowaniu. Powołany wyŜej art. 21 ust. 1 pkt 67 ustawy o PDOF zwalnia bowiem z podatku dochodowego
ww. świadczenia, o ile w całości zostały sfinansowane z funduszu.
W powyŜszym limicie zwolnienia od podatku dochodowego świadczeń do kwoty 380 zł mieszczą się takŜe zapomogi.
Niestety ze zwolnienia nie skorzystają większe zapomogi. Nie moŜna bowiem stosować w tym zakresie art. 21 ust. 1 pkt
26 ustawy o PDOF, gdyŜ na podstawie tego przepisu zwolnione są jedynie zapomogi otrzymane w przypadku
indywidualnych zdarzeń losowych, klęsk Ŝywiołowych, długotrwałej choroby lub śmierci - do wysokości
nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 2.280 zł.
Natomiast otrzymane przez pracowników bony sfinansowane zarówno ze środków ZFŚS, jak i ze środków obrotowych
stanowią dla pracownika przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to,
Ŝe pracodawca powinien wartość bonów towarowych dodać do pozostałych składników wynagrodzenia pracownika i od
łącznej wartości pobrać zaliczkę na podatek.
W przypadku świadczeń otrzymanych od zakładu pracy przez emerytów i rencistów, zastosowanie znajdzie art. 21 ust. 1
pkt 38 ustawy o PDOF, według którego świadczenia rzeczowe lub ekwiwalenty pienięŜne w zamian tych świadczeń
otrzymywane przez emerytów i rencistów w związku z łączącym ich poprzednio z zakładami pracy stosunkiem
słuŜbowym, stosunkiem pracy lub spółdzielczym stosunkiem pracy oraz od związków zawodowych, korzystają ze
zwolnienia od podatku, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 2.280 zł.
Przepis ten zwalnia od podatku wyłącznie świadczenia o charakterze rzeczowym oraz ekwiwalenty pienięŜne w zamian
tych świadczeń, a więc m.in. paczki oraz bony (nie ma tu bowiem, tak jak w przypadku pracowników, zastrzeŜenia, Ŝe
świadczeniami rzeczowymi nie są bony). O skorzystaniu ze zwolnienia z opodatkowania nie decyduje teŜ to, czy
świadczenia rzeczowe dla byłych pracowników zostały sfinansowane ze środków obrotowych, czy ze środków ZFŚS.
Przedstawione zasady opodatkowania dotyczą wyłącznie tych emerytów i rencistów, którzy nie są juŜ zatrudniani przez
dany zakład pracy. JeŜeli, pomimo pobierania renty lub emerytury, podatnik pozostaje w stosunku pracy, jest traktowany
tak jak pozostali pracownicy.
Świadczenia z funduszu, a takŜe ze środków obrotowych przyznane emerytom lub rencistom, z którymi łączył
pracodawcę stosunek pracy, nie podlegają oskładkowaniu.
1.3.
Oskładkowanie świadczeń świątecznych dla pracowników
Kiedy świąteczne świadczenia okolicznościowe mogą podlegać zwolnieniu z oskładkowania i w jakim zakresie?
To, czy świadczenia świąteczne przekazane pracownikom będą podlegały oskładkowaniu, zaleŜy przede wszystkim od
źródła ich finansowania. Generalnie bowiem, składkom ZUS podlegają świadczenia sfinansowane ze środków
obrotowych, natomiast świadczenia sfinansowane ze środków ZFŚS są zwolnione z oskładkowania.
JeŜeli wartość wydanych pracownikom bonów towarowych, paczek świątecznych lub wypłaconych zapomóg zostanie
sfinansowana ze środków ZFŚS, a pracodawca, przyznając te świadczenia weźmie pod uwagę sytuację Ŝyciową, rodzinną
i materialną pracowników, wówczas otrzymane bony, paczki i zapomogi nie będą stanowiły podstawy wymiaru składek
na ubezpieczenia społeczne. Z § 2 ust. 1 pkt 19 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia
1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (Dz.
U. nr 161, poz. 1106 ze zm.) wynika bowiem, Ŝe podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne nie stanowią
świadczenia finansowane ze środków przeznaczonych na cele socjalne w ramach zakładowego funduszu świadczeń
socjalnych.
Na podstawie art. 81 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze
środków publicznych (Dz. U. z 2008 r. nr 164, poz. 1027 ze zm.), do ustalenia podstawy wymiaru składek na
ubezpieczenie zdrowotne pracowników stosuje się przepisy określające podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia
emerytalne i rentowe. Zatem wartości bonów, paczek czy zapomóg sfinansowanych z ZFŚS nie uwzględnia się takŜe
w podstawie wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne.
WAśNE: Bony towarowe, paczki świąteczne oraz wypłacone zapomogi sfinansowane z ZFŚS są zwolnione
z oskładkowania w pełnej wysokości i bez ograniczenia kwotowego, pod warunkiem Ŝe świadczenia te stanowią pomoc
socjalną i przyznane zostały zgodnie z regulaminem ZFŚS.
JeŜeli jednak bony towarowe lub paczki świąteczne zostaną sfinansowane ze środków obrotowych pracodawcy, to wtedy
pracodawca będzie miał obowiązek naliczyć od ich wartości składki na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie
zdrowotne. Świadczenia w formie bonów i paczek sfinansowane w całości ze środków obrotowych zakładu pracy
stanowią bowiem przychód pracownika ze stosunku pracy, który nie został wyłączony z podstawy wymiaru składek
ubezpieczeniowych.
WAśNE: Wartość bonów towarowych i paczek świątecznych sfinansowanych ze środków obrotowych zakładu pracy
podlega oskładkowaniu w pełnej wysokości i na takich samych zasadach, jak wynagrodzenie ze stosunku pracy.
NaleŜy zaznaczyć, Ŝe w przypadku, gdy świadczenia świąteczne w postaci bonów lub paczek zostaną sfinansowane
w części ze środków obrotowych, a w części ze środków ZFŚS, pracodawca ma obowiązek naliczyć składki na
ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne tylko od części sfinansowanej ze środków obrotowych.
Natomiast oskładkowanie zapomóg wypłaconych ze środków obrotowych zakładu pracy będzie uzaleŜnione od
przyczyny ich wypłaty. Podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne, a tym samym takŜe na ubezpieczenie
zdrowotne, nie stanowią zapomogi losowe w przypadku klęsk Ŝywiołowych, indywidualnych zdarzeń losowych lub
długotrwałej choroby (§ 2 ust. 1 pkt 22 ww. rozporządzenia z dnia 18 grudnia 1998 r.). Tego rodzaju zapomogi korzystają
ze zwolnienia ze składek ZUS niezaleŜnie od ich wysokości.
WAśNE: Zapomogi wypłacone ze środków ZFŚS nie podlegają oskładkowaniu. Natomiast zapomogi sfinansowane ze
środków obrotowych są wolne od składek ZUS tylko wtedy, gdy przyczyną ich wypłaty była klęska Ŝywiołowa,
indywidualne zdarzenie losowe lub długotrwała choroba.
1.4.
Wydatki świąteczne a VAT
Czy dokonując zakupu towarów z przeznaczeniem na paczki świąteczne moŜna odliczyć VAT naliczony? JeŜeli
dokonano odliczenia, to czy wydanie pracownikom paczek rodzi konieczność naliczenia VAT naleŜnego?
Czynności związane z administrowaniem funduszem socjalnym pozostają poza zakresem ustawy o VAT, dlatego przy
nabyciu paczek świątecznych sfinansowanych ze środków takiego funduszu, podatnik nie powinien odliczać VAT
naliczonego (brak jest związku wydatku z wykonywaniem czynności opodatkowanych). Tym samym nie wystąpi
obowiązek wykazania VAT naleŜnego od nieodpłatnego przekazania paczek pracownikom.
MoŜe się jednak zdarzyć, Ŝe podatnik odliczył VAT naliczony z faktury zakupu paczek świątecznych, poniewaŜ towary te
zakupił w związku z prowadzoną działalnością (np. hurtownia spoŜywcza). Wówczas powinien równieŜ naliczyć VAT
naleŜny od nieodpłatnego przekazania tych paczek pracownikom.
Natomiast w sytuacji, gdy zakup paczek świątecznych pracodawca sfinansuje ze środków obrotowych, wówczas ma
prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktury zakupu, a przekazanie paczek świątecznych podlega opodatkowaniu
(jeŜeli paczki te nie spełniają kryterium do uznania ich za prezenty o małej wartości).
Wówczas podatnik zobowiązany jest do wystawienia faktury wewnętrznej. VAT naleŜny z takiej faktury nie moŜe być
jednak zaliczony do kosztów podatkowych.
Ustawodawca przewidział bowiem tylko dwie sytuacje, w których podatek naleŜny stanowi koszt uzyskania przychodów,
które jednak nie dotyczą omawianej sytuacji (art. 23 ust. 1 pkt 43 lit. b) ustawy o PDOF i art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. b)
ustawy o PDOP).
Dodajmy, Ŝe bony nie są towarem w rozumieniu ustawy o VAT i ich wydanie nie podlega opodatkowaniu podatkiem od
towarów i usług. W konsekwencji, zakup bonów powinien być udokumentowany notą księgową, na której nie pojawi się
VAT. Tym samym, równieŜ przekazanie bonów pracownikom pozostaje poza zakresem ustawy o VAT.
1.5.
Wydatki świąteczne na rzecz pracowników w ewidencji księgowej
Gdzie naleŜy odnosić koszty świadczeń świątecznych na rzecz pracowników? Jakie znaczenie dla ewidencji ma źródło
ich finansowania?
Sposób księgowego ujęcia wydatków świątecznych uzaleŜniony jest generalnie od źródła, z jakiego wydatki te są
finansowane, tj. czy ze środków obrotowych, czy ze środków zakładowego funduszu świadczeń socjalnych, a takŜe od
tego, czy od tych wydatków naleŜy potrącić zaliczkę na podatek dochodowy oraz składki ZUS.
Jeśli jednostka finansuje wydatki świąteczne z własnych środków obrotowych, wówczas wydatki te obciąŜają koszty
działalności operacyjnej - konto 40 "Koszty według rodzajów". Z kolei, gdy finansowane są one ze środków zakładowego
funduszu świadczeń socjalnych, wówczas ich wartość zmniejsza środki zgromadzone na koncie 85 "Zakładowy fundusz
świadczeń socjalnych" (po stronie Wn).
W sytuacji, gdy świadczenia dla pracowników stanowią przychód ze stosunku pracy, podlegający opodatkowaniu i
oskładkowaniu, wówczas obciąŜenie pracownika kwotą zaliczki na podatek dochodowy oraz kwotą składek na
ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne ujmowane jest po stronie Wn konta 23 "Rozrachunki
z pracownikami"(stanowi ono naleŜność od pracownika, którą najczęściej potrąca się z wynagrodzenia), a drugostronnie
na koncie 22 "Rozrachunki publicznoprawne". Składki ZUS obciąŜające pracodawcę ewidencjonowane są natomiast
w cięŜar kosztów operacyjnych, zapisem: Wn konto 40 i Ma konto 22.
W przypadku świadczeń finansowanych ze środków obrotowych (np. zakup paczek), kiedy pracodawca obowiązany jest
wystawić fakturę wewnętrzną, wynikający z niej VAT naleŜny ujmuje się w księgach rachunkowych, w następujący
sposób: Wn konto 40 i Ma konto 22.
Ewidencję wydatków świątecznych na rzecz pracowników, sfinansowanych z ZFŚS oraz środkami obrotowymi firmy,
zilustrowano przykładami.
Przykład 1
Spółka, uwzględniając kryterium socjalne, sfinansowała ze środków ZFŚS zakup paczek z okazji Świąt BoŜego
Narodzenia dla pracowników o łącznej wartości 10.000 zł. Wartość paczek kształtowała się w ustalonych granicach 100-
250 zł, w zaleŜności od sytuacji socjalnej pracownika. Wydanie paczek nie zrodziło obowiązku w podatku dochodowym
oraz ZUS.
Dekretacja:
Konto
Opis operacji
Kwota
Wn Ma
1. Zakup artykułów spoŜywczych na paczki świąteczne -
wartość brutto wynikająca z faktury:
10.000 zł
30
21
2. Wydanie paczek na podstawie listy, na której pracownicy
potwierdzili podpisem ich odbiór:
10.000 zł
85
30
3. Uregulowanie zobowiązania z rachunku bankowego
środków ZFŚS:
10.000 zł 21
13-5
Księgowania:
Przykład 2
Spółka przekazała pracownikom bony na wartość 10.000 zł. Bony sfinansowano ze środków obrotowych. Ich wydanie
nastąpiło w jednakowej wysokości, przez co nie nosiły znamion pomocy socjalnej. Wartość bonów potraktowano jako
przychód pracowników, pobrano podatek oraz naliczono składki ZUS na ogólnych zasadach. Potrącenia podatku oraz
składek ZUS dokonano z wynagrodzeń miesięcznych.
Dekretacja:
Konto
Opis operacji
Kwota
Wn
Ma
1. Zakup bonów towarowych:
10.000 zł
30
21
2. WB - zapłata za zakupione bony towarowe:
10.000 zł
21
13-1
3. ObciąŜenie pracownika odpowiedzialnego za rozliczenie
bonów:
10.000 zł 23-4 30
4. Rozliczenie pracownika odpowiedzialnego za bony - na
podstawie listy zawierającej potwierdzenie odbioru bonów
przez pracowników:
10.000 zł
40
23-4
Uwaga: Księgowania dotyczące składek ZUS oraz podatku dochodowego - pominięto
Księgowania:
Podsumowując powyŜsze rozwaŜania, wpływ źródeł finansowania świadczeń na obciąŜenia podatkowe i ZUS
pracowników moŜna przedstawić w tabeli:
[ Pobierz całość w formacie PDF ]